Nájem dopravních prostředků v EU
Ing. Dagmar Fitříková

-
§ 4 odst. 1 písm. n), § 4 odst. 3 písm. a) a b), § 9, § 10d, § 14 odst. 1, § 21 odst. 9, § 24, § 24a, § 28, § 31, § 33, § 72 odst. 3, § 100, § 102 a § 108 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané
hodnoty, v platném znění, dále jen ZDPH,
-
Směrnice rady 2008/8/ES ze dne 12. února 2008, kterou se mění
směrnice 2006/112/ES,
-
§ 630-637 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění
pozdějších předpisů.

Zákon o DPH používá pojem převod práv a pojem poskytnutí práva využití
věci anebo jiné majetkově využitelné hodnoty. Poskytnutí práva využití věci je
v praxi řešeno zpravidla na základě různých typů nájemních smluv. Pro případy,
kdy je předmětem nájmu dopravní prostředek, je v obchodním zákoníku upraven
specifický typ smlouvy (smlouva o nájmu dopravního prostředku upravená v §
630-637 ObchZ). Na základě uvedené smlouvy se pronajímatel zavazuje přenechat
nájemci dopravní prostředek k dočasnému užívání a nájemce se zavazuje zaplatit
za toto užívání úplatu (nájemné). Z úpravy obsažené v ZDPH vyplývá, že plnění
poskytované na základě nájemní smlouvy patří z pohledu DPH do kategorie
poskytování služeb. Tato skutečnost je důležitá zejména pro správné určení
místa plnění, dne uskutečnění plnění a případně sazby daně. Na smlouvu o nájmu
dopravního prostředku je v § 21 odst. 8 ZDPH odkazováno v
návaznosti na určení dne uskutečnění plnění. Pokud český plátce uzavře nájemní
smlouvu (resp. smlouvu o nájmu dopravního prostředku), jejímž předmětem je
dopravní prostředek, může být v pozici buď poskytovatele (pronajímatele), nebo
příjemce služby (nájemce). Pro případy, kdy je v postavení pronajímatele nebo
nájemce zahraniční osoba, jsou stanovena speciální pravidla pro určení místa
plnění, která se výrazně liší od pravidel uplatňovaných pro stanovení místa
plnění, pokud je v pozici nájemce nebo pronajímatele jiná než zahraniční osoba
(viz Nájem dopravních prostředků ve vztahu k zahraničním osobám). Dále je nutné
si uvědomit, že v případech, kdy je najatý dopravní prostředek nájemcem dále
podnajímán jiné osobě, se uplatňují z pohledu DPH stejná pravidla jako v
případě standardního nájemního vztahu.
Nahoru Definice dopravního prostředku
Dopravní prostředek je pro účely DPH definován v § 4
odst. 3 písm. a) ZDPH. Podle cit. ustanovení se za dopravní
prostředek považuje vozidlo nebo jiný prostředek anebo zařízení, určené k
přepravě zboží nebo osob z jednoho místa na jiné a které jsou obvykle
konstruované pro použití k přepravě a mohou k ní být skutečně použity. Za
dopravní prostředek se nepovažuje vozidlo, které je trvale znehybněno, ani
kontejner. Do kategorie dopravních prostředků patří podle výše uvedené definice
např. železniční vagóny, vleky, návěsy a další zařízení, které slouží k
přepravě zboží.
Nahoru Definice nového dopravního prostředku
Novým dopravním prostředkem se pro účely DPH podle § 4 odst. 3 písm. b)
ZDPH rozumí:
-
vozidlo určené k provozu na pozemních komunikacích s obsahem
válců větším než 48 cm3 nebo s výkonem větším než 7,2 kW, pokud bylo
dodáno do 6 měsíců ode dne prvního uvedení do provozu nebo má najeto méně než
6000 km,
-
loď delší než 7,5 m, pokud byla dodána do 3 měsíců ode dne
prvního uvedení do provozu nebo má najeto méně než 100 hodin, s výjimkou
námořních lodí užívaných k obchodní, průmyslové, rybářské nebo záchranářské
činnosti, nebo
-
letadlo o maximální vzletové hmotnosti větší než 1550 kg, pokud
bylo dodáno do 3 měsíců ode dne prvního uvedení do provozu nebo má nalétáno
méně než 40 hodin, s výjimkou letadel využívaných leteckými společnostmi pro
mezinárodní leteckou přepravu.
Zatímco nové dopravní prostředky podléhají při jejich dodání a
pořízení zvláštním podmínkám, které jsou pro dodavatele i pořizovatele
stanoveny v § 19 ZDPH, nájem a podnájem nových
dopravních prostředků není v ZDPH speciálně upraven. U nájmu a podnájmu
dopravních prostředků, bez ohledu na skutečnost, zda tyto dopravní prostředky
patří do kategorie nových dopravních prostředků, se uplatňují shodná
pravidla.
Nahoru Krátkodobý nájem dopravního prostředku
Krátkodobý nájem dopravního prostředku je pro účely stanovení místa
plnění definován v § 10d odst. 1
ZDPH. Krátkodobým nájmem dopravního prostředku se pro účely DPH
rozumí nepřetržité držení nebo užívání dopravního prostředku po dobu
nepřesahující 30 dní a u lodí nepřesahující 90 dní. Uvedené pravidlo se použije
pro určení místa plnění v případě krátkodobého nájmu dopravního prostředku bez
ohledu na skutečnost, zda je v postavení nájemce osoba povinná k dani, nebo
osoba nepovinná k dani.
Místo plnění při poskytnutí krátkodobého nájmu dopravního
prostředku
Místo plnění při poskytnutí krátkodobého nájmu dopravního prostředku
je vymezeno v § 10d odst. 1 ZDPH. Podle
cit. ustanovení se za místo plnění považuje místo, kde osoba, které je služba
poskytnuta (nájemce), dopravní prostředek skutečně fyzicky přebírá.
Místo plnění při poskytnutí dlouhodobého nájmu dopravního
prostředku
V případě nájmu dopravního prostředku, pokud doba nájmu přesáhne 30
dnů (v případě lodí pokud přesáhne 90 dnů), se nejedná o krátkodobý nájem
dopravního prostředku. Bude-li v případě nájmu dopravního prostředku jiného
než krátkodobého v pozici nájemce osoba povinná k dani, určí se místo
plnění vždy podle § 9 odst. 1
ZDPH, tj. podle místa, kde má sídlo příjemce služby. Pokud je
tato služba poskytnuta provozovně osoby povinné k dani nacházející se v jiném
místě, než kde je její sídlo, je místem plnění místo, kde je provozovna
umístěna. To znamená, že v případě pronájmu dopravního prostředku, který
nepatří do kategorie krátkodobého nájmu dopravního prostředku ve smyslu § 10d odst. 2 ZDPH, pokud
je v pozici nájemce osoba povinná k dani se sídlem, popř. provozovnou v jiné
členské zemi, je místem plnění daná členská země, tzn. místo plnění se určí
mimo tuzemsko. Pokud bude v případě nájmu dopravního prostředku jiného než
krátkodobého v pozici nájemce osoba nepovinná k dani, určí se místo
plnění s účinností od 1. 1. 2013 podle §
10d odst. 2 ZDPH.

S účinností od 1. 1. 2013 jsou v § 10d odst. 2 a 3 ZDPH vymezeny
speciálně podmínky pro stanovení místa plnění v případě jiného než krátkodobého
nájmu dopravního prostředku osobě nepovinné k dani. Podle §
10d odst. 2 ZDPH je místem plnění při poskytnutí jiného než
krátkodobého nájmu dopravního prostředku osobě nepovinné k dani místo, kde
má nájemce sídlo nebo místo pobytu. Podle § 10d odst. 3 ZDPH je
místem plnění při poskytnutí jiného než krátkodobého nájmu rekreační lodi osobě
nepovinné k dani místo, kde nájemce loď skutečně fyzicky přebírá. V tomto
případě však musí být splněna podmínka, že pronajímatel má v tomto místě sídlo
nebo provozovnu, pokud je služba (nájem rekreační lodi) poskytnuta
prostřednictvím provozovny.
Prostředek pro dopravu je pronajat českým plátcem osobě povinné
k dani usazené v EU
Pronájem dopravního prostředku bez ohledu na dobu nájmu patří do
kategorie poskytnutí služby ve smyslu § 14 odst. 1 písm. b) ZDPH. Pokud
je český plátce v pozici pronajímatele dopravního prostředku a v pozici nájemce
je osoba registrovaná k dani v jiné členské zemi (ORD) nebo osoba povinná k
dani usazená v EU, je nutné rozlišovat pouze to, zda se jedná či nejedná o
krátkodobý nájem dopravního prostředku. V praxi se budou vyskytovat zejména
níže uvedené situace:
-
Český plátce pronajme na dobu nepřesahující 30 dnů (u lodí na dobu
nepřesahující 90 dnů) dopravní prostředek osobě registrované k dani v jiné
členské zemi nebo osobě povinné k dani usazené v EU, která není dosud
registrována k DPH. Místo plnění se určí podle § 10d odst. 1 ZDPH v
tuzemsku, pokud k fyzickému předání předmětu nájmu dojde v tuzemsku. Povinnost
přiznat a zaplatit daň má v tuzemsku pronajímatel. Nájemce, pokud je osobou
registrovanou k dani v jiném členském státě, může požádat v ČR o vratku DPH. V
případě, že k předání předmětu nájmu dojde v jiné členské zemi, určí se místo
plnění podle § 10d odst. 1 ZDPH v jiné
členské zemi. Povinnost přiznat a zaplatit daň má v tomto případě nájemce.
Prostředek pro dopravu je pronajat českým plátcem osobě
povinné k dani usazené v EU
-
Český plátce pronajme na dobu přesahující 30 dnů (u lodí na dobu
přesahující 90 dnů) dopravní prostředek osobě registrované k dani v jiné
členské zemi nebo osobě povinné k dani usazené v EU, která není dosud
registrována k DPH. Místo plnění se určí podle § 9 odst. 1 ZDPH v zemi, kde má
nájemce sídlo nebo místo podnikání, popř. v místě, kde je umístěna provozovna,
pokud se jedná o provozovnu umístěnou v jiné zemi, než je sídlo nebo místo
podnikání nájemce, a nájem dopravního prostředku je poskytnut pro tuto
provozovnu. Pokud je pozici nájemce osoba povinná k dani usazená v EU, která
nemá v ČR provozovnu, určí se místo plnění vždy mimo tuzemsko, bez ohledu na
skutečnost, zda je nájemce osobou registrovanou k dani v jiné členské zemi nebo
nikoli. Povinnost přiznat a zaplatit daň má v těchto případech nájemce.
Princip přenosu daňové povinnosti z poskytovatele služby na příjemce
ve vazbě na místo plnění se uplatní v případě, že je místo plnění určeno v jiné
členské zemi, tj. v zemi EU, ve které má sídlo nebo místo podnikání, popř.
provozovnu, nájemce dopravního prostředku, za předpokladu, že se jedná o osobu
povinnou k dani.

Příklad 1
Český plátce pronajal na základě smlouvy o nájmu dopravního
prostředku osobní automobil obchodní společnosti registrované k DPH v Rakousku.
Doba nájmu je sjednaná na období od 4. 5. 2013 do 31. 5. 2013, tj. na dobu
nepřesahující 30 dnů. K fyzickému předání osobního automobilu do užívání
nájemci došlo v ČR. V tomto případě se jedná o krátkodobý nájem dopravního
prostředku, a proto je pro určení místa plnění důležité místo předání
dopravního prostředku (§ 10d ZDPH).
Vzhledem k tomu, že k předání osobního automobilu došlo v tuzemsku, je místem
plnění tuzemsko a český plátce je povinen přiznat v tuzemsku daň. Nájemce,
rakouská obchodní společnost, může požádat v ČR o vratku DPH (§ 82a a § 82b ZDPH).

Příklad 2
Český plátce pronajal na základě smlouvy o nájmu dopravního
prostředku nákladní automobil podnikateli, který má místo podnikání na
Slovensku, ale není dosud k DPH registrován. Doba nájmu je sjednaná na období
od 4. 5. 2013 do 31. 5. 2013, tj. na dobu nepřesahující 30 dnů. K předání
osobního automobilu do užívání nájemci došlo v ČR. V tomto případě se jedná o
krátkodobý nájem dopravního prostředku, a proto je pro určení místa plnění
důležité místo předání dopravního prostředku (§
10d odst. 1 ZDPH). Vzhledem k tomu, že k předání osobního automobilu
došlo v tuzemsku, je místem plnění tuzemsko a český plátce je povinen přiznat v
tuzemsku daň.

Příklad 3
Český plátce pronajal na základě smlouvy o nájmu dopravního
prostředku nákladní automobil občanovi ze Slovenska. Doba nájmu je sjednaná na
období od 4. 5. 2013 do 31. 5. 2013, tj. na dobu nepřesahující 30 dnů. K
předání osobního automobilu do užívání nájemci došlo v ČR. V tomto případě se
jedná o krátkodobý nájem dopravního prostředku, a proto je pro určení místa
plnění důležité místo předání dopravního prostředku (§ 10d odst. 1 ZDPH). Vzhledem k tomu, že k
předání osobního automobilu došlo v tuzemsku, je místem plnění tuzemsko a český
plátce je povinen přiznat v tuzemsku daň.

Příklad 4
Český plátce pronajal na základě smlouvy o nájmu dopravního
prostředku osobní automobil obchodní společnosti registrované k DPH v Rakousku.
Doba nájmu je sjednaná na období od 4. 5. 2013 do 31. 5. 2013, tj. na dobu
nepřesahující 30 dnů. K předání osobního automobilu do užívání nájemci došlo v
Rakousku. V tomto případě se jedná o krátkodobý nájem dopravního prostředku, a
proto pro určení místa plnění je důležité místo předání dopravního prostředku
do užívání nájemci. Vzhledem k tomu, že k předání osobního automobilu došlo v
Rakousku, je místem plnění Rakousko, a proto povinnost přiznat daň má v
Rakousku nájemce, tj. rakouská obchodní společnost. Pronajímatel – český plátce
uvede údaje o takto poskytnuté službě v ř. 26 DAP k DPH. V souhrnném hlášení
český plátce daně údaje o takto poskytnuté službě neuvádí, protože místo plnění
nebylo určeno podle základního pravidla upraveného v § 9 odst. 1 ZDPH, ale podle výjimky
upravené v § 10d odst. 1
ZDPH.

Příklad 5
Český plátce pronajal na základě smlouvy o nájmu dopravního
prostředku osobní automobil obchodní společnosti registrované k DPH v Rakousku.
Nájemce nemá v ČR provozovnu. Doba nájmu je sjednaná na období od 4. 5. 2013 do
30. 6. 2013. K předání osobního automobilu do užívání nájemci došlo v ČR. V
tomto případě se nejedná o krátkodobý nájem dopravního prostředku, a proto pro
posouzení místa plnění není důležité místo předání dopravního prostředku, ale
pouze skutečnost, že v pozici nájemce, příjemce služby, je osoba povinná k
dani. Místo plnění je stanoveno podle § 9 odst. 1 ZDPH, s ohledem na
sídlo nájemce, v Rakousku. Nájemci vzniká v Rakousku povinnost přiznat a
zaplatit daň na výstupu. Pronajímatel – český plátce uvede údaje o takto
poskytnuté službě v ř. 21 DAP k DPH a současně v souhrnném hlášení.

Příklad 6
Český plátce pronajal na základě smlouvy o nájmu dopravního
prostředku osobní automobil podnikateli, který má místo podnikání na Slovensku,
ale není dosud k DPH registrován. Nájemce nemá v ČR provozovnu. Doba nájmu je
sjednaná na období od 4. 5. 2013 do 30. 6. 2013. K předání osobního automobilu
do užívání nájemci došlo v ČR. V tomto případě se nejedná o krátkodobý nájem
dopravního prostředku, a proto pro posouzení místa plnění není důležité místo
předání dopravního prostředku, ale pouze skutečnost, že v pozici nájemce,
příjemce služby, je osoba povinná k dani. Místo plnění je stanoveno podle § 9 odst. 1 ZDPH, s ohledem na
sídlo nájemce, na Slovensku. Nájemci vzniká na Slovensku povinnost přiznat a
zaplatit daň na výstupu. Pronajímatel – český plátce uvede údaje o takto
poskytnuté službě v ř. 21 DAP k DPH a současně v souhrnném hlášení. V souhrnném
hlášení takto poskytnutou službu neuvádí, pokud je v pozici nájemce osoba,
která není dosud registrovaná k DPH. V tom případě uvede údaje o takto
poskytnuté službě v ř. 26 DAP k DPH.

Příklad 7
Český plátce pronajal na základě smlouvy o nájmu dopravního
prostředku osobní automobil občanovi, který má bydliště na Slovensku. Doba
nájmu je sjednaná na období od 4. 5. 2013 do 30. 6. 2013. K předání osobního
automobilu do užívání nájemci došlo v ČR. V tomto případě se nejedná o
krátkodobý nájem dopravního prostředku, a proto pro posouzení místa plnění není
důležité místo předání dopravního prostředku, ale pouze skutečnost, že v pozici
nájemce, příjemce služby, je osoba nepovinná k dani. Místo plnění je stanoveno
podle § 10d odst. 2 ZDPH, tj.
podle místa pobytu nájemce. Pronajímateli – českému plátci v tomto případě
nevzniká v tuzemsku povinnost přiznat a zaplatit daň na výstupu. Vzhledem k
tomu, že místem plnění je Slovensko, je český plátce povinen se registrovat na
Slovensku a zde mu vzniká povinnost přiznat daň z takto poskytnuté
služby.
Dopravní prostředek je pronajat českému plátci od osoby povinné
k dani usazené v EU
Pokud je český plátce v postavení nájemce dopravního prostředku a v
pozici pronajímatele je osoba povinná k dani usazená v EU, uplatní se stejná
pravidla pro určení místa plnění jako v případě, že v pozici pronajímatele je
český plátce. Pokud je český plátce v pozici nájemce dopravního prostředku a v
pozici pronajímatele je osoba registrovaná k dani v jiné členské zemi (ORD)
nebo osoba povinná k dani usazená v EU, je nutné rozlišovat, zda se jedná či
nejedná o krátkodobý nájem dopravního prostředku a zda je v pozici
pronajímatele osoba registrovaná k dani v jiném členském státě nebo osoba
povinná k dani usazená v EU, ale dosud neregistrovaná k DPH. V praxi se budou
vyskytovat zejména níže uvedené situace:
-
Českému plátci je pronajat na dobu nepřesahující 30 dnů (u lodí na
dobu nepřesahující 90 dnů) dopravní prostředek od osoby registrované k dani v
jiné členské zemi nebo osoby povinné k dani usazené v EU, která není dosud
registrována k DPH. Místo plnění se určí podle § 10d odst. 1 ZDPH v
tuzemsku, pokud k fyzickému předání předmětu nájmu dojde v…